L’article 150-0 B ter du CGI permet de bénéficier d’un report d’imposition de la plus-value mobilière en réalisant un apport-cession de titres dans une holding. Le mécanisme oblige de réinvestir 60% du produit de la cession dans des investissements éligibles au cours de deux années suivantes. Le report du 150-0 B ter est un outil d’optimisation fiscale et financier puissant pour les chefs d’entreprise, actionnaires ou associés vendant leurs parts de sociétés.
I. Imposition des plus-values placées en report d'imposition
Les plus-values placées en report d'imposition dans les conditions rappelées au BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-10 sont imposées au titre de l'année au cours de laquelle intervient un événement de nature à mettre fin au report.
Le I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts (CGI) prévoit les différents événements qui entraînent l’expiration du report d'imposition et l’imposition des plus-values à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux.
Ainsi, le report expire en cas :
de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des titres reçus en rémunération de l'apport réalisé par le contribuable, soit directement, soit par l'intermédiaire d'une société ou d'un groupement interposé (CGI, art.150-0 B ter, I-1°) ;
de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des titres apportés par le contribuable, soit directement, soit par l'intermédiaire d'une société ou d'un groupement interposé, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l'apport des titres (CGI, art.150-0 B ter, I-2°), sous réserve des dispositions prévues au I-A-2-b § 70 et suivants ;
de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des parts ou droits dans les sociétés ou groupements interposés (CGI, art.150-0 B ter, I-3°) ;
de transfert du domicile fiscal hors de France (CGI, art.150-0 B ter, I-4°).
A. Événements affectant les titres reçus en rémunération de l'apport ou les titres apportés
1. Événements affectant les titres reçus en rémunération de l'apport
a. Cession à titre onéreux ou rachat des titres reçus en rémunération de l'apport
b. Remboursement des titres reçus en rémunération de l'apport
c. Annulation des titres reçus en rémunération de l'apport
2. Événements affectant les titres apportés
a. Principe
b. Exception !!!
B. Cession à titre onéreux, rachat, remboursement ou annulation des titres détenus dans les sociétés ou groupements interposés dits « translucides »
Outre les événements mentionnés au I-A § 20 et suivants, le report d'imposition de la plus-value réalisée par le contribuable par l'intermédiaire d'une société ou d'un groupement "translucide" (I-B § 30 et suiv. du BOI-RPPM-PVBMI-10-30-10) expire également en cas de cession à titre onéreux des parts ou droits détenus dans cette société ou ce groupement.
Par ailleurs, le report d'imposition expire en cas de rachat, de remboursement ou d'annulation des parts ou droits de la société ou du groupement interposé.
C. Transfert du domicile fiscal hors de France
Le transfert du domicile fiscal hors de France constitue, conformément aux dispositions de l'article 150-0 B ter du CGI et de l'article 167 bis du CGI, un événement mettant fin au report d'imposition.
II. Les modalités d'imposition de la plus-value à l’expiration du report d'imposition
Le report d'imposition a pour effet de décaler l'imposition effective des plus-values concernées à la date de survenance d'un événement mentionné au I § 1 et suiv. entraînant l'expiration du report.
Par suite, l'imposition de ces plus-values est établie l'année d'expiration du report. En revanche, ces plus-values sont déterminées suivant les règles d'assiette et imposées suivant les règles de taux applicables l'année de réalisation de l'opération d'apport les ayant générées.
A. Détermination du montant de la plus-value imposable à l'expiration du report d'imposition
L'assiette imposable de la plus-value d'apport dont le report d'imposition expire est déterminée suivant les règles applicables au titre de l'année de l'opération d'apport. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au III-B-1 § 180 et suivants du BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-10.
À cet égard, il est rappelé que, pour la seule détermination de l'impôt sur le revenu et toutes conditions étant remplies, il peut, lorsque les conditions d’application sont remplies, être fait application à la plus-value dont le report expire de l'abattement proportionnel pour durée de détention en vigueur au titre de l'année de l'apport. Les conditions d'application de l'abattement sont appréciées à la date de l'apport, au regard des titres ou droits apportés, et le décompte de la durée de détention est arrêté à cette même date.
En présence de moins-values imputables sur la plus-value dont le report expire (II-A § 340), l'abattement ne peut être appliqué qu'au reliquat de plus-value subsistant après imputation de ces moins-values.
Par ailleurs, si aucune moins-value ne peut être imputée sur la plus-value placée en report d'imposition, en revanche, à l'expiration de ce report, les moins-values disponibles au titre de l'année de cette expiration sont imputables, dans les conditions prévues au 11 de l'article 150-0 D du CGI, sur la plus-value pour laquelle il est mis fin au report d'imposition. Les conditions et modalités d'imputation des moins-values sont précisées au BOI-RPPM-PVBMI-20-10-40.
La plus-value pour laquelle le report d'imposition expire, déterminée après prise en compte, le cas échéant, des dispositions visées ci dessus (imputation des moins-values ; application de l'abattement pour durée de détention), est imposée suivant les règles de taux précisées au II-B § 360 et suivants.
B. Règles de taxation applicables à la plus-value dont le report expire
La plus-value dont le report expire est imposée, au titre de l'année d'expiration du report, suivant le taux d'imposition qui lui aurait été appliqué si elle avait été imposée au titre de l'année de sa réalisation (année de l'apport) en l'absence de report d'imposition.
Ainsi, l'expiration du report d'imposition entraîne l'imposition de la plus-value :
à l'impôt sur le revenu, dans les conditions prévues au a du 2 ter de l'article 200 A du CGI. Pour plus de précisions sur les règles de taxation de la plus-value à l'expiration du report d'imposition, il convient de se reporter au BOI-RPPM-PVBMI-30-20 ;
à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, dans les conditions prévues au b du 2 ter de l'article 200 A du CGI (BOI-IR-CHR) ;
aux prélèvements sociaux, dans les conditions prévues au II de l'article 34 de la loi n° 2016-1918 du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2016 ou, pour les plus-values résultant d'opérations d'apport réalisées à compter du 1er janvier 2019, au XV de l'article 26 de la loi n° 2018-1203 du 22 décembre 2018 de financement de la sécurité sociale pour 2019. Ainsi, les prélèvements sociaux sont dus selon les règles et le taux en vigueur l'année de réalisation de l'apport.
L'année d'expiration du report d'imposition, la plus-value imposable à l'impôt sur le revenu est retenue dans le revenu fiscal de référence pour son montant brut sans qu'il ne soit fait application, le cas échéant, des abattements pour durée de détention (CGI, art. 1417, IV-
Par ailleurs, pour le calcul de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus prévue à l'article 223 sexies du CGI de l'année d'expiration du report d'imposition, il n'est pas tenu compte, pour l'assiette de cette contribution assise sur le revenu fiscal de référence, des plus-values pour lesquelles le report d'imposition expire (CGI, art. 223 sexies-I-1-1er alinéa). En effet, ces plus-values ont été prises en compte, l'année de l'apport, dans l'assiette de la contribution exceptionnelle due le cas échéant sur ces seules plus-values en application des dispositions prévues au b du 2 ter de l'article 200 A du CGI.
C. Droit de reprise de l'administration
Conformément à l'article L. 169 du LPF, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. Il en résulte que la plus-value placée en report d'imposition peut être contrôlée et rectifiée par l'administration jusqu'au 31 décembre de la troisième année qui suit la date de réalisation du fait générateur d'imposition, c'est-à-dire la date de survenance de l’événement qui entraîne l'expiration du report d'imposition.
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